Artikel 45-bis der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 vom 15.3.2011, geändert durch die Durchführungsverordnung (EU) 2018/1912 vom 4.12.2018, listet die Dokumentationspflichten zum Nachweis des Vorliegens einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen auf.
Weitere Klarstellungen zu diesem Thema lieferte die Europäische Kommission mit den Erläuterungen zu "Quick Fixes 2020", die im Dezember 2019 veröffentlicht wurden.
Darüber hinaus wurde mit Absatz 1 Buchstaben a und b des oben genannten Artikels 45-bis mit Wirkung vom 1.1.2020 eine widerlegbare Vermutung eingeführt, dass die Waren innerhalb der EU befördert worden sind, und zwar in diesem Absatz:
- (a) behandelt den Fall, dass die Waren vom Verkäufer oder von einem Dritten im Namen des Verkäufers versandt oder befördert werden;
- gemäß Buchstabe b), wenn die Beförderung durch den Käufer oder durch einen Dritten in seinem Auftrag erfolgt.
In dem in Absatz (1) genannten Fall muss der Übertragende zusätzlich zu der Erklärung, dass die Waren von ihm oder einem Dritten in seinem Namen versandt oder befördert wurden, mindestens zwei Dokumente vorlegen, die sich nicht widersprechen und von verschiedenen Parteien stammen (die sowohl vom Verkäufer als auch vom Käufer unabhängig sind), wie in Artikel 45-bis Absatz (3) Buchstabe a) vorgesehen, darunter die hier aufgeführten:
- ein CMR-Dokument oder ein Brief mit der Unterschrift des Beförderers;
- ein Konnossement;
- eine Luftfrachtrechnung;
- eine vom Spediteur ausgestellte Rechnung.
Alternativ kann der Verkäufer zusätzlich zu der Erklärung, dass die Ware von ihm oder von einem Dritten in seinem Namen versandt oder befördert wurde, ein Dokument gemäß Absatz 3 Buchstabe a) sowie eines der folgenden Dokumente gemäß Absatz 3 Buchstabe b) vorlegen
- eine Versicherungspolice für den Versand oder die Beförderung der Waren oder Bankunterlagen, die die Zahlung für den Versand oder die Beförderung der Waren belegen;
- amtliche Dokumente, die von einer Behörde, z. B. einem Notar, ausgestellt wurden und die Ankunft der Waren im Bestimmungsmitgliedstaat bestätigen;
- eine von einer Verwahrstelle im Bestimmungsmitgliedstaat ausgestellte Bescheinigung über die Hinterlegung der Waren in diesem Mitgliedstaat.
Im Falle einer Beförderung durch den Erwerber oder einen Dritten in seinem Auftrag muss der nationale Verbringer von seinem EU-Kunden eine schriftliche Erklärung verlangen, die folgende Angaben enthalten muss
- den Bestimmungsmitgliedstaat der Waren;
- das Datum der Veröffentlichung;
- den Namen und die Anschrift des Käufers;
- die Menge und die Art der gelieferten Waren;
- das Datum und den Ort ihrer Ankunft;
- die Identifizierung der Person, die die Waren im Namen des Käufers angenommen hat, und im Falle von Transportmitteln:
- die Fahrzeug-Identifizierungsnummer.
Zusätzlich zu der vorgenannten Erklärung muss der Abgebende im Besitz von mindestens zwei der in Artikel 45-bis Absatz 3 Buchstabe a) genannten Dokumente über die Beförderung der Waren sein, die von zwei verschiedenen unabhängigen Parteien ausgestellt wurden:
- sich gegenseitig;
- durch den Verkäufer und:
- durch den Erwerber;
oder ein Beförderungspapier nach Buchstabe a) zusammen mit einem Dokument, das sich auf die anderen unter Buchstabe b) genannten Beweismittel bezieht.
Aus dem Gesagten ergibt sich, dass die sicherste und vom Finanzamt am wenigsten anfechtbare Form der Beförderung diejenige ist, die über einen Dritten erfolgt, d.h. über einen Kurier oder Spediteur, wobei bei der Überprüfung nicht nur die Rechnung des Kuriers oder Spediteurs, sondern auch die Bankunterlagen, die die Bezahlung der Sendung belegen, vorgelegt werden können.
Die in Art. 45-bis der Verordnung Nr. 282/2011 enthaltene Vermutung der Lieferung der Waren ist dagegen kaum anwendbar:
- wenn die Sendung vom EU-Empfänger abgewickelt wird und die Waren im Unternehmen des Absenders abgeholt werden;
- wenn die Sendung vom EU-Verbringer abgewickelt wird, mit Abholung der Waren im Unternehmen des Verbringers;
in beiden Fällen durch eigene Mittel des Übertragenden oder des Übernehmers, ohne Einschaltung anderer Parteien.
Nach Artikel 45a Absatz 2 der genannten Verordnung bleibt es den Steuerbehörden der EU-Länder nämlich unbenommen, die Vermutung der innergemeinschaftlichen Beförderung oder Versendung durch den Erlass weiterer, möglicherweise flexiblerer nationaler Vorschriften oder Praktiken zu umgehen.
Ebenso bleibt dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit, durch andere objektive Beweise nachzuweisen, dass der Umsatz tatsächlich stattgefunden hat, wenn er nicht im Besitz der nach der genannten Gemeinschaftsvorschrift erforderlichen Unterlagen ist.
Daher kann in allen Fällen, in denen die in Artikel 45-bis vorgesehene Vermutung nicht gilt, die nationale Praxis, die auch vor dem Inkrafttreten dieses Artikels zum Nachweis der innergemeinschaftlichen Beförderung von Waren angenommen wurde, weiterhin angewendet werden (Rundschreiben 12/E/2020).
Es versteht sich jedoch von selbst, dass diese nationale Praxis Dokumente identifiziert, deren Eignung zum Nachweis der Beförderung innerhalb der Europäischen Union in jedem Fall von den Steuerbehörden von Fall zu Fall geprüft wird.
Mit der beiliegenden Antwort Nr. 101/2022 hat die Steuerbehörde vor kurzem diese Orientierung bekräftigt und im vorliegenden Fall als Beweismittel den Auszug aus der Website des Luftfahrtunternehmens über die Bewegung der Waren, die mit einem GPS-Satellitensystem an den verschiedenen Zwischenlandepunkten bis zur Auslieferung aufgezeichnet wurde, zusammen mit dem Luftfrachtbrief (AWB) und einem vom Absender ausgestellten täglichen Frachtbrief akzeptiert.
In Anbetracht der obigen Ausführungen liegt es auf der Hand, dass diejenigen, die an der Ausfuhr von Waren innerhalb der EU beteiligt sind, die oben genannten Hinweise gewissenhaft und sorgfältig anwenden sollten:
- die Beförderung durch den Absender oder den Empfänger mit eigenen Mitteln, die Übergabe durch Kuriere und Spediteure vorzuziehen;
- füllen Sie immer das CMR-Formular aus;
- Rechnungszahlungen ausschließlich über das Bank- oder Postsystem abzuwickeln.